Con risposta ad interpello n. 268/2025, l’Agenzia delle entrate fornisce chiarimenti sull’esonero dall’obbligo di registrazione per i contratti di arruolamento su navi da diporto impiegate commercialmente.

Il contratto di arruolamento è il contratto sottoscritto dall’armatore con il personale marittimo. Trattandosi di contratti redatti in forma di atto pubblico, in base all’articolo 11 della Tariffa, Parte Prima, allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, sussiste, in via generale, l’obbligo di registrazione in termine fisso.

L’imposta viene applicata in misura fissa, come già chiarito con la risoluzione 22 ottobre 1992, n. 653712 in cui è stato affermato che «per i contratti di arruolamento della gente di mare è richiesto ad substantiam l’atto pubblico (o, se è stipulato all’estero, in una sede non consolare, la scrittura privata), mentre è consentita anche la forma verbale per le navi minori di stazza inferiore alle cinque tonnellate (artt. 328330 del codice della navigazione), per cui non può che discenderne che gli stessi contratti, qualora redatti in forma pubblica, rientrando nella previsione normativa di cui all’art. 10 della tabella già citato, sono soggetti a registrazioni in termine fisso con l’applicazione dell’imposta in misura fissa».

Il decreto legislativo 19 settembre 2024, n. 139 stabilisce, all’articolo 2, comma 2, che «Per i contratti di arruolamento, esenti dalle imposte di bollo e di registro ai sensi dell’articolo 2undecies, comma 2, del decreto-legge 30 settembre 1994, n. 564, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 novembre 1994, n. 656, non vi è l’obbligo di chiedere la registrazione».

Al fine di individuare i contratti di arruolamento per i quali non vi è l’obbligo di detta formalità, è necessario esaminare l’articolo 2undecies, comma 2, del decreto-legge 30 settembre 1994, n. 564, secondo cui «A decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto i contratti di cui al comma 1 sono esenti dalle imposte di bollo e di registro, ancorché, per disposizioni di legge, siano soggetti a registrazione e redatti in forma pubblica».

Il comma 1 dell’articolo 2undecies richiama esclusivamente i contratti di arruolamento del personale imbarcato su navi che esercitano la pesca marittima, e risultano assegnate alle categorie di cui all’articolo 8 del regolamento approvato con decreto del Presidente della Repubblica 2 ottobre 1968, n. 1639. Dalla lettera della norma discende, pertanto, che non vi è l’obbligo di chiedere la registrazione dei contratti di arruolamento per il personale imbarcato su navi che esercitano la pesca marittima e la pesca professionale.

Con riferimento ai contratti di arruolamento del personale imbarcato su navi mercantili, il decreto legge 30 dicembre 1997, n. 457,  ha stabilito che «A tutti i contratti di arruolamento del personale imbarcato su navi mercantili si applicano le disposizioni di cui all’articolo 2undecies, comma 2, del decreto legge 30 settembre 1994 n. 564, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 novembre 1994, n. 656». Ne consegue che l’articolo 9quater, comma 2 del d.l. 457 del 1997 ha esteso l’esenzione dall’imposta di bollo e di registro anche ai contratti di arruolamento del personale imbarcato su navi mercantili «ancorchè, per disposizioni di legge, siano soggetti a registrazione e redatti in forma pubblica» (cfr. risoluzione 12 agosto 2009, n. 219/E).

Posto il quadro giuridico sopra rappresentato, l’articolo 2, comma 2 del decreto legislativo n. 139 del 2024 dispone che non vi è l’obbligo di chiedere la registrazione «per i contratti di arruolamento, esenti dalle imposte di bollo e di registro ai sensi dell’articolo 2undecies, comma 2, del decreto-legge 30 settembre 1994, n. 564» vale a dire per i «contratti di arruolamento del personale imbarcato su navi che esercitano la pesca marittima, e risultano assegnate alle categorie di cui all’articolo 8 del regolamento approvato con decreto del Presidente della Repubblica 2 ottobre 1968, 1639».

Ciò posto, la richiamata disposizione è applicabile anche ai contratti di arruolamento del personale imbarcato su navi mercantili che, per effetto del rinvio contenuto nell’articolo 9 quater, comma 2 del decreto-legge n. 457 del 1997, sono esenti dall’imposta di bollo e di registro in base alle disposizioni di cui all’articolo 2 undecies, comma 2, del richiamato decreto-legge n. 564 del 1994.

Premesso quanto sopra, si ritiene che la disposizione di cui all’articolo 2, comma 2 del decreto legislativo n. 139 del 2024, secondo cui «non vi è l’obbligo di chiedere la registrazione», sia applicabile sia ai contratti di arruolamento del personale imbarcato su navi che esercitano la pesca marittima e sia ai contratti di arruolamento del personale imbarcato su navi mercantili.

Con riferimento alle convenzioni di arruolamento siglate da marittimi per l’imbarco su unità da diporto impiegate commercialmente, oggetto del quesito posto dall’istante, il MIT ha precisato che «nell’ordinamento italiano della nautica da diporto gli usi commerciali sono elencati all’articolo 2, comma 1, del decreto legislativo 18 luglio 2005, n. 171 (codice della nautica da diporto). L’elenco è tassativo. Il successivo comma 2 prevede l’annotazione dell’uso commerciale dell’unità da diporto in ATCN (Archivio telematico centrale delle unità da diporto) e sulla licenza di navigazione. La Convenzione esclude dall’ambito della sua applicazione le unità da diporto ad uso privato (Pleasure Yachts), che recano in ATCN e sulla licenza di navigazione l’annotazione ”diporto puro”, ma il cui proprietario può comunque arruolare un equipaggio per l’esercizio della navigazione e dei servizi di bordo. Il Ministero interpellato per il parere tecnico sostiene che «Risponde […] a principi di ragionevolezza e proporzionalità ritenere che le convenzioni di arruolamento dei marittimi destinati all’imbarco su unità da diporto adibite ad uso commerciale siano assimilabili, sotto i profili giuslavoristico e marittimistico, alle convenzioni di arruolamento dei marittimi destinati all’imbarco su navi mercantili […] Viceversa, le convenzioni di arruolamento per l’imbarco su unità da diporto ad uso privato non sono assimilabili sotto il profilo giuslavoristico […]».

Tanto premesso, stante l’assimilazione da parte delle autorità competenti dei contratti oggetto del quesito a quelli relativi all’arruolamento in unità mercantili, si ritiene che anche a detti contratti di arruolamento siglati da marittimi per l’imbarco su unità da diporto impiegate commercialmente (cc.dd. commercial vessels, charter, ecc.), sia applicabile l’esonero dall’«obbligo di chiedere la registrazione» previsto per i contratti relativi all’arruolamento del personale imbarcato su navi da pesca e su navi mercantili, ai sensi dell’articolo 2, comma 2 del decreto legislativo n. 139 del 2024.

 

Il Consiglio dei Ministri ha approvato il disegno di legge recante il bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2026 e bilancio pluriennale per il triennio 2026-2028. Il disegno di legge prevede un intervento di circa 18 miliardi medi annui (comunicato 17 ottobre 2025, n. 146).

 

Nell’ambito delle misure fiscali e di sostegno al reddito sono previsti:

– riduzione della seconda aliquota dell’IRPEF – scaglione tra 28 e 50mila euro – che passa dal 35% al 33%. La riduzione sarà sterilizzata per i redditi superiori a 200.000 euro.

– regime fiscale agevolato sui rinnovi contrattuali, premi di produttività e trattamento accessorio.

– confermata per il 2026 la disciplina in merito al bonus ristrutturazione sulla prima casa al 50%.

– confermata la cosiddetta flat tax al 15 per cento per i redditi da lavoro dipendente o da pensione fino a 35mila euro.

Con riferimento alle imprese, si prevede invece:

– ai fini delle imposte sui redditi, le imprese che acquistano beni strumentali nuovi potranno beneficiare della maggiorazione del costo di acquisizione per calcolare ammortamenti e canoni di leasing nella misura del 180% per gli investimenti fino a 2,5 milioni di euro, del 100% per gli investimenti oltre 2,5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro e del 50% per gli investimenti oltre 10 milioni di euro e fino a 20 milioni di euro. Nel caso di investimenti green si applica nella misura del 220% per gli investimenti fino a 2,5 milioni di euro, del 140% per gli investimenti oltre 2,5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro e del 90% per gli investimenti oltre 10 milioni di euro e fino a 20 milioni di euro;

– la soglia esentasse dei buoni pasto elettronici per i dipendenti passa da 8 euro a 10 euro;

– saranno presenti nel triennio il credito d’imposta per le imprese ubicate nelle zone economiche speciali (ZES) e, nella misura di 100 milioni di euro nel triennio 2026-2028, per le zone logistiche semplificate (ZLS);

– è prorogata al 31 dicembre 2026 la sterilizzazione della plastic e sugar tax. Viene rifinanziata anche la misura agevolativa “Nuova Sabatini”.

Confermato il contributo del settore finanziario con il coinvolgimento di banche e assicurazioni. Tra le misure è prevista la proroga del rinvio delle deduzioni relative alle svalutazioni e perdite su crediti, nonché del costo dell’avviamento, connesse alla rilevazione delle imposte differite attive (DTA). Sugli utili accantonati a patrimonio che vengono liberati e distribuiti prevista una imposta agevolata. Modificata aliquota IRAP e confermata parziale deducibilità di perdite ed eccedenze ACE.)

Vengono, infine, introdotti interventi di pacificazione fiscale rivolti ai contribuenti per i carichi affidati all’agente della riscossione fino al 31 dicembre 2023. Questi ultimi potranno essere definiti in una unica soluzione oppure pagati in 9 anni, in 54 rate bimestrali uguali. La misura è rivolta ai contribuenti che hanno presentato la dichiarazione ma hanno omesso il pagamento. Vi è la possibilità di aderire alla misura anche per gli enti locali.

Le somme rimborsate dall’Ente al datore di lavoro, per quanto da quest’ultimo corrisposto a titolo di retribuzioni ed assicurazioni per le ore o giornate di effettiva assenza dal servizio fruite dal lavoratore, non rientrano nel campo di applicazione dell’Iva e non si rilevano le condizioni affinché l’operazione possa essere considerata una prestazione di servizi a titolo oneroso, di cui all’articolo 3 del d.P.R. n. 633 del 1972. Lo chiarisce l’Agenzia delle entrate con Risposta ad interpello del 9 ottobre 2025, n. 261.

Il Comune Istante chiede chiarimenti in merito alla rilevanza ai fini dell’imposta sul valore aggiunto del rimborso che l’ente pubblico eroga al datore di lavoro per le ore di permesso retribuito concesse al dipendente che svolge mandato elettivo, ai sensi degli artt. 79 e 80 del decreto legislativo 267/2000 ”Testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali” (TUEL).

Ai sensi dell’articolo 79 del TUEL, i lavoratori dipendenti, pubblici e privati, componenti dei consigli comunali, provinciali, metropolitani, delle comunità montane e delle unioni di comuni, hanno diritto di assentarsi dal servizio per il tempo strettamente necessario per la partecipazione a ciascuna seduta dei rispettivi consigli e per il raggiungimento del luogo di suo svolgimento. I lavoratori dipendenti facenti parte delle giunte comunali, provinciali, metropolitane, delle comunità montane hanno diritto di assentarsi dal servizio per partecipare alle riunioni degli organi di cui fanno parte per la loro effettiva durata. Il diritto di assentarsi comprende il tempo per raggiungere il luogo della riunione e rientrare al posto di lavoro. I componenti degli organi esecutivi dei comuni, delle province, delle città metropolitane, delle unioni di comuni, delle comunità montane e dei consorzi fra enti locali, e i presidenti dei consigli comunali, provinciali e circoscrizionali hanno diritto di assentarsi dai rispettivi posti di lavoro per un massimo di 24 ore lavorative al mese, elevate a 48 ore per i sindaci, presidenti delle province, sindaci metropolitani, presidenti delle comunità montane, presidenti dei consigli provinciali e dei comuni con popolazione superiore a 30.000 abitanti.

In particolate, l’Istante chiede se i permessi retribuiti fruiti dai lavoratori dipendenti da privati o da enti pubblici economici, che svolgono il mandato elettivo di amministratore di ente pubblico, possono/devono essere considerati prestiti e/o distacchi di personale.

L’articolo 80 del TUEL prevede che «le assenze dal servizio di cui ai commi 1, 2, 3 e 4 dell’articolo 79 sono retribuite al lavoratore dal datore di lavoro. Gli oneri per i permessi retribuiti dei lavoratori dipendenti da privati o da enti pubblici economici sono a carico dell’ente presso il quale gli stessi lavoratori esercitano le funzioni pubbliche di cui all’articolo 79. L’ente, su richiesta documentata del datore di lavoro, è tenuto a rimborsare quanto dallo stesso corrisposto, per retribuzioni ed assicurazioni, per le ore o giornate di effettiva assenza del lavoratore. […] Le somme rimborsate sono esenti da imposta sul valore aggiunto ai sensi dell’articolo 8, comma 35, della legge 11 marzo 1988, n. 67.».

Ai sensi del richiamato comma 35 dell’articolo 8, della legge 11 marzo 1988, n. 67, abrogato dal decreto-legge 16 settembre 2024, n. 131, convertito con modificazioni dalla legge 14 novembre 2024, n. 166, «Non sono da intendere rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto i prestiti o i distacchi di personale a fronte dei quali è versato solo il rimborso del relativo costo».

La Corte di Giustizia dell’Unione Europea, con la sentenza 11 marzo 2020, causa C-94/19, ha affermato però l’incompatibilità di questa disposizione con l’articolo 2, punto 1, della direttiva 2006/112/CE, contenente l’elenco delle operazioni soggette a Iva, nella parte in cui dispone l’irrilevanza ai fini Iva dei prestiti o dei distacchi di personale «[…] di una controllante presso la sua controllata, a fronte dei quali è versato solo il rimborso del relativo costo, a patto che gli importi versati dalla controllata a favore della società controllante, da un lato, e tali prestiti o distacchi, dall’altro, si condizionino reciprocamente». Per i giudici unionali tale operazione rileva ai fini Iva quando tra le parti sussiste un nesso diretto in forza del quale «[…] le due prestazioni si condizionano reciprocamente, […] vale a dire che l’una è effettuata solo a condizione che lo sia anche l’altra, e viceversa […].

Al fine di recepire tale orientamento, l’articolo 16ter del decreto-legge 16 settembre 2024 n. 131 al comma 1 dispone che «Il comma 35 dell’articolo 8 della legge 11 marzo 1988, n. 67, è abrogato» e al comma 2 chiarisce che« Le disposizioni di cui al comma 1 si applicano ai prestiti e ai distacchi di personale stipulati o rinnovati a decorrere dal 1° gennaio 2025; sono fatti salvi i comportamenti adottati dai contribuenti anteriormente a tale data in conformità alla sentenza della Corte di giustizia dell’Unione europea dell’11 marzo 2020, nella causa C-94/19, o in conformità all’articolo 8, comma 35, della legge n. 67 del 1988, per i quali non siano intervenuti accertamenti definitivi.». In particolare, la  circolare n.5/E del 2025 ha chiarito che si ha distacco o prestito di personale quando:

– un datore di lavoro (”distaccante”) mette a disposizione temporaneamente, a favore di un altro soggetto (di seguito anche ”distaccatario”), uno o più lavoratori per l’esecuzione di una determinata attività lavorativa;

– tale datore di lavoro rimane comunque responsabile del trattamento economico e normativo a favore del lavoratore;

l’operazione è posta in essere dal distaccante con la finalità di soddisfare un proprio interesse; solitamente il soggetto distaccatario appartiene allo stesso gruppo societario oppure alla stessa rete di impresa del distaccante.

Ciò premesso, l’operazione di distacco o prestito di personale in argomento, per effetto della novella normativa, risulta essere rilevante ai fini dell’IVA al ricorrere dei requisiti soggettivi, oggettivi e territoriali normativamente previsti.

A parere della Agenzia delle entrate, ancorché il citato articolo 80 del TUEL rinvii indirettamente ai prestiti e distacchi di personale, la fattispecie sottoposta con istanza di interpello in esame, non appare riconducibile a quelle esaminate dalla circolare n. 5/E del 2025, in assenza degli elementi nella stessa esplicitati.

Le somme rimborsate dall’Ente al datore di lavoro, per quanto da quest’ultimo corrisposto a titolo di retribuzioni ed assicurazioni per le ore o giornate di effettiva assenza dal servizio, di cui ai commi 1, 2, 3 e 4 dell’articolo 79 del TUEL, fruite dal lavoratore, non appaiono riconducibili al rimborso del costo del dipendente distaccato da parte della distaccataria a favore della distaccante, quanto piuttosto tese a consentire al cittadino che ricopre cariche pubbliche di espletare il proprio mandato, potendo fruire dei necessari permessi e, contestualmente, non gravare sul datore di lavoro.

In particolare, si osserva che non rinvenendo «[…] l’esistenza di un nesso di reciprocità fra le prestazioni (in senso lato) dedotta nel rapporto che lega le parti […]», viene a mancare la «funzione sinallagmatica tra gli importi erogati dalla parte», (Ente), «e la prestazione resa dalla controparte», (datore di lavoro) (cfr. Circolare 20/E dell’11 maggio 2015). Pertanto, le somme rimborsate dall’Ente al datore di lavoro, per quanto da quest’ultimo corrisposto a titolo di retribuzioni ed assicurazioni per le ore o giornate di effettiva assenza dal servizio fruite dal lavoratore, non rientrano nel campo di applicazione dell’Iva e non si rilevano le condizioni affinché l’operazione possa essere considerata una prestazione di servizi a titolo oneroso, di cui all’articolo 3 del d.P.R. n. 633 del 1972.